疑難雜癥！如何界定賒銷、預收款、分期收款

一、先發(fā)貨后收款，增值稅納稅義務發(fā)生時間如何確定？
本稅務師事務所代理的一家印務有限公司正在接受我市國稅機關對其進行2014年度納稅檢查，請教發(fā)出商品的納稅義務時點：（1）是貨物發(fā)出的當天？（2）還是客戶確認時點？（3）還是開具發(fā)票當天？

基本情況：公司的庫存商品出廠后，還有貨運過程，貨物到達客戶后要分別經過客戶驗收質檢確認（數量及質量）、甚至有些需在客戶領用時沒有出現質量問題以后客戶才確認并通知開票，所以公司對其收入的確認以客戶確認的書面或網絡確認憑據為準，并在當月開票。

貨物流程：庫存商品—→出廠—→第三方貨運—→抵達客戶—→客戶采購部門、倉庫、質檢驗收（部分客戶確認—→公司開票）—→客戶儲存—→客戶上機生產（部分客戶確認—→公司開票）。

本人認為新《增值稅暫行條例》幾乎與新會計準則確認銷售收入原則一致，當地國稅機關堅決認為納稅義務時點為貨物發(fā)出時間。

　?。?）除《增值稅暫行條例實施細則》外，是否還有其他政策依據？
　?。?） 如當地國稅機關的觀點是對的，公司是否在當月需要作暫估銷售收入處理（并不開發(fā)票），待客戶確認后、公司開具正式發(fā)票，沖銷原暫估銷售收入，以發(fā)票金額作 為正式收入入賬金額？若是如此，其當月暫估及次月正式入賬，如何作會計處理？當月暫估收入后，如月末為審計基準日，會計師審計函證時，又與對方（客戶）貨 款往來賬目不可能一致。

　　《增值稅暫行條例實施細則》第三十八條規(guī)定，條例第十九條第一款第（一）項規(guī)定的收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天，按銷售結算方式的不同，具體為：
　　（1）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；
　?。?）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；
　　（3）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天；
　?。?）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；

印務有限公司的結算方式屬于典型的賒銷方式。增值稅納稅義務發(fā)生時間為合同約定的收款日期的當天（即滿足合同約定付款條件的當天）。企業(yè)增值稅按月納稅，納 稅義務發(fā)生時間只要在一個月內的任何一天，均可開具增值稅專用發(fā)票，因為當月實現的稅款都在次月15日之前申報繳納。另外，《增值稅暫行條例》規(guī)定，提前 開具增值稅發(fā)票的，納稅義務發(fā)生時間為開具發(fā)票的當天，當月實現的稅款在次月15日之前申報繳納。

　　此銷售方式增值稅納稅義務發(fā)生時間與《收入準則》確認收入的時間一致：
發(fā)出貨物，作如下分錄：
　　借：發(fā)出商品
　　貸：產成品
滿足付款條件，作如下分錄：
　　借：應收賬款或銀行存款
　　貸：主營業(yè)務收入
　　       應交稅費——應交增值稅——銷項稅額
同時作如下分錄：
　　借：主營業(yè)務成本
　　貸：發(fā)出商品

分期收款方式銷售商品，增值稅納稅義務發(fā)生時間與收入確認時間是否相同？
我公司是大型設備制造商，設備由客戶指定設計院設計，我們負責制造，客戶先預付30%貨款，設計制造完成出廠驗收合格后付30%貨款。設備到客戶方場地后， 由于客戶的工程涉及到幾億的項目，我們只是其中的一臺設備，故我們的設備要等客戶通知安裝，客戶工程全部安裝完成，試運轉72小時后合格，才算驗收通過。 驗收通過后再付30%貨款，其余10%貨款作質保金。

請問：我公司銷售發(fā)票應當何時開具？增值稅納稅義務發(fā)生時間和收入確認時間相同嗎？
解答：
（1）增值稅納稅義務發(fā)生時間
增值稅納稅義務發(fā)生時間主要合同約定的結算方式，應特別注意預收款結算方式與分期收款結算方式的區(qū)別。預收款方式銷售商品，是指購買方在商品尚未收到前按合 同或協(xié)議約定分期付款，銷售方在收到最后一筆款項時才交貨的銷售方式。分期收款方式是指先發(fā)貨后分期收款或者一部分貨款在貨物發(fā)出前收取，一部分貨款在貨 物發(fā)出后收取。此外，協(xié)議中約定的質保金應理解為“在已付貨款中坐扣”，會計上記入“其他應收款—質保金”，而不是“應收賬款”科目。

上述結算方式屬于分期收款方式。根據《增值稅暫行條例實施細則》第十九條規(guī)定，以分期收款方式銷售貨物，增值稅納稅義務發(fā)生時間為合同約定的收款日期的當天。增值稅專用發(fā)票應于合同約定的收款日期開具，計算銷項稅額。但提前開具發(fā)票的，納稅義務發(fā)生時間為開具發(fā)票的當天。當月實現的稅款在納稅義務發(fā)生的次月15日前申報繳納。

（2）會計收入的確認時間與企業(yè)所得稅相同
《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函【2008】875號）規(guī)定，除《企業(yè)所得稅法》及實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認，必須遵循權責發(fā)生制原則和實質重于形式原則。

①企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現：
A.商品銷售合同已經簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；
B.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；
C.收入的金額能夠可靠地計量；
D.已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

②符合上款收入確認條件，若銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認收入。

（3）操作示例
假設設備成本60萬元，含稅售價為117萬元。根據上述規(guī)定貴公司應進行下列稅會處理：
①客戶預付30%貨款，即35.1萬元時，作如下分錄：
　　借：銀行存款35.1萬元
　　貸：預收賬款30萬元
　　應交稅費——應交增值稅——銷項稅額5.1萬元

②發(fā)貨時，作如下分錄：
　　借：發(fā)出商品60萬元
　　貸：產成品60萬元

③設計制造完成出廠驗收合格后客戶付30%貨款，即35.1萬元時，作如下分錄：
　　借：銀行存款35.1萬元
　　貸：預收賬款30萬元
　  應交稅費——應交增值稅——銷項稅額5.1萬元

④驗收通過后客戶再付30%貨款，其余10%貨款作質保金，應視同客戶支付了剩余40%的貨款，質保金從客戶應付貨款坐扣，貴公司按照設備總價款（不含扣除質保金）確認收入，作如下分錄：
　　借：銀行存款35.1萬元
　　       應收賬款11.7萬元
　　       預收賬款60萬元

　　貸：主營業(yè)務收入100萬元
　　       應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）6.8萬元
　　借：其他應收款——質保金11.7萬元
　　貸：應收賬款11.7萬元
　　借：主營業(yè)務成本60萬元
　　貸：發(fā)出商品60萬元